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财政部
关于印发《商品期货套期业务会计处理暂行规定》的通知
财会[2015]18号2015年11月26日

【财政部】
【2015】
【会计处理】

国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业：

　　为了适应商品期货市场发展需要，规范企业商品期货套期业务的会计处理，使财务报表更好地反映企业商品价格风险管理活动的目标、过程和结果，促进企业利用商品期货进行风险管理，根据《中华人民共和国会计法》和企业会计准则等相关规定，我部制定了《商品期货套期业务会计处理暂行规定》，现予印发，请遵照执行。
　　执行中有何问题，请及时反馈我部。
附件：

商品期货套期业务会计处理暂行规定

为规范企业商品期货套期业务的会计处理，使财务报表更好地反映企业商品价格风险管理活动的目标、过程和结果，促进企业利用商品期货进行风险管理，根据《中华人民共和国会计法》和企业会计准则等相关规定，制定本规定。

一、适用范围
企业开展商品期货套期业务，可以执行本规定或《企业会计准则第 24号——套期保值》。企业执行本规定的，应当遵循本规定所有适用条款，对商品期货套期业务不得继续执行《企业会计准则第 24 号——套期保值》以及《企业会计准则第 37 号——金融工具列报》中有关套期保值的相关披露规定。
企业开展商品期货套期业务，满足本规定应用条件的，可以按本规定的套期会计方法进行处理。

二、相关定义
（一）商品期货套期
本规定所称商品期货套期，是指企业为规避现货经营中的商品价格风险，指定商品期货合约为套期工具，使套期工具公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。
（二）套期关系
本规定所称套期关系，是指企业为套期会计处理需要而指定的、被套期项目和套期工具在商品期货套期中的对应关系。
（三）被套期项目公允价值或现金流量变动
本规定所称被套期项目公允价值或现金流量变动，是指在套期关系存续期间被套期项目公允价值或现金流量因被套期商品价格风险而产生的变动。
（四）确定承诺
本规定所称确定承诺，是指在未来特定日期或期间，以特定价格购买或销售特定数量商品现货、具有法律约束力的协议。
（五）预期交易
本规定所称预期交易，是指尚未成为确定承诺但预计发生的商品现货采购或销售。
（六）项目的组成部分
本规定所称项目的组成部分，是指小于某一项目（指一项或一组存货、尚未确认的确定承诺以及很可能发生的预期交易，下同）整体公允价值变动或现金流量变动的部分，包括风险成分和名义金额的组成部分。
本规定所称风险成分，是指项目整体价格风险中特定的一个或多个风险组成部分（例如航空煤油价格中的原油基准价格、铜线价格中的铜基准价格）。
本规定所称名义金额的组成部分，是指项目整体金额或数量的特定部分，可以是项目整体的一定比例部分（例如1000吨铜存货中的 20%），也可以是项目整体的某一层级部分（例如某月购入的前100桶原油或某月售出的前100兆瓦小时的电力）。
（七）套期有效性
本规定所称套期有效性，是指套期工具公允价值或现金流量变动与被套期项目公允价值或现金流量变动的抵销程度。套期工具公允价值或现金流量变动大于或小于被套期项目公允价值或现金流量变动的部分为套期无效部分。
（八）风险管理目标
本规定所称风险管理目标，是指企业在某一特定套期关系层面上，确定如何指定套期工具和被套期项目，以及如何运用指定的套期工具对指定为被套期项目的特定风险敞口进行套期。

三、应用条件
企业按本规定对商品期货套期业务进行会计处理，应当反映企业商品价格风险管理活动的影响，并同时具备下列四个要件：
（一）被套期项目
被套期项目可以是一项或一组存货、尚未确认的确定承诺以及很可能发生的预期交易，也可以是上述项目的组成部分。被套期项目应当能够可靠计量。
在将项目的一定风险成分指定为被套期项目时，该风险成分应当可以单独识别，且该项目中由于该风险成分的变动所引起的项目公允价值或现金流量变动能够可靠计量。在识别可被指定为被套期项目的风险成分时，企业应当基于该等风险及相关套期活动所发生的特定市场结构进行评估，并考虑因风险和市场而异的相关事实和情况。同时，企业应当考虑该风险成分是合同明确的风险成分（例如铜线采购合同中的定价公式明确采购价格与铜基准价格挂钩），还是非合同明确的风险成分（例如由于航空煤油的基本原材料为原油，根据对企业的实际情况及市场惯例分析得出，航空煤油依据原油基准价格进行定价）。非合同明确的风险成分可能涉及不构成合同的项目（例如很可能发生的预期交易），或者可能涉及未明确该成分的合同（例如仅包含单一价格，而未列明基于不同基础变量的定价公式的确定承诺）。
当企业出于风险管理目的对一组项目（包括项目的组成部分）进行集中管理、且组合中的每一个单独项目都属于符合条件的被套期项目时，可以将这一组项目指定为被套期项目。一组风险相互抵销的项目形成风险净敞口，一组风险不存在相互抵销的项目形成风险总敞口。当企业将形成风险净敞口的一组项目指定为被套期项目时，应当指定构成该净敞口的所有项目的项目组合整体，而不应当将不明确的净敞口抽象金额指定为被套期项目。
企业将一组项目中的某一层级指定为被套期项目，应当同时满足以下条件：
1．该层级能够单独识别并能够可靠计量；
2．风险管理目标是对某一层级进行套期；
3．用以识别层级的项目组合整体中的所有项目均面临同样的被套期风险；
4．对于存货或确定承诺的套期，包含被套期层级的整体项目组合可识别并可追踪。
对于尚未确认的确定承诺或很可能发生的预期交易，只有其系与报告企业以外的对手方之间的交易形成的，才可被指定为被套期项目。
对于同一集团内企业间的交易，套期会计仅适用于这些企业的个别财务报表。但是，对于《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》定义的投资性主体与其以公允价值计量且其变动计入当期损益的子公司之间的交易，套期会计同时适用于投资性主体的个别财务报表和合并财务报表。
（二）套期工具
套期工具应当是企业实际持有的一项或一组商品期货合约的整体或其一定比例，但企业不得将商品期货合约存续期内的某一时段的公允价值变动指定为套期工具。
在运用商品期货套期会计时，只有与报告企业之外的对手方签订的合同才可被指定为套期工具。
（三）套期有效性
套期关系应当符合下列套期有效性的要求：
1. 被套期项目与套期工具之间应当存在经济关系，使套期工具和被套期项目因被套期风险而产生的公允价值或现金流量预期随着相同基础变量或经济上相关的类似基础变量变动发生方向相反的变动。
在评估套期工具与被套期项目之间是否存在经济关系时，企业可以采用定性或定量的方法。如果套期工具和被套期项目的主要条款（例如名义金额、到期期限和基础变量）均匹配或大致相符，企业可以根据此类主要条款执行定性评估。如果套期工具和被套期项目的主要条款并非基本匹配，企业可能需要进行定量评估（例如采用回归分析方法来评估套期工具与被套期项目是否存在经济关系），但两个变量之间仅仅存在某种统计相关性的事实本身不足以有效证明套期工具与被套期项目之间存在经济关系。
2. 套期关系的套期比率，应当等于被套期项目的实际数量与用于对这些数量的被套期项目进行套期的套期工具的实际数量之比。套期比率不应当反映被套期项目与套期工具所含风险的失衡，这种失衡会产生套期无效（无论确认与否），并可能产生与套期会计目标不一致的会计结果。例如，企业确定拟采用的套期比率是为了避免确认现金流量套期的套期无效部分，或是为了创造更多的被套期项目进行公允价值调整以达到增加使用公允价值会计的目的，可能会造成与套期会计目标不一致的会计结果。
3. 经济关系产生的价值变动中，信用风险的影响不占主导地位。
（四）套期关系的指定
企业应当在套期关系开始时以书面形式对套期关系进行指定，书面文件应当载明下列事项：
1. 风险管理目标以及套期策略；
2. 被套期项目性质及其数量；
3. 套期工具性质及其数量；
4. 被套期风险性质及其认定；
5. 套期类型（公允价值套期或现金流量套期）；
6. 对套期有效性的评估，包括被套期项目与套期工具的经济关系、套期比率、套期无效性来源的分析；
7. 开始指定套期关系的日期。

四、会计处理原则
（一）套期类型
1. 公允价值套期
公允价值套期是指对被套期项目公允价值变动风险进行的套期。
以存货、尚未确认的确定承诺为基础的被套期项目，应当指定在公允价值套期关系中。
2. 现金流量套期
现金流量套期是指对被套期项目现金流量变动风险进行的套期。
以很可能发生的预期交易为基础的被套期项目，应当指定在现金流量套期关系中。
（二）套期期间的处理
1. 公允价值套期
对于公允价值套期，在套期关系存续期间，企业应当将套期工具公允价值变动形成的利得或损失计入当期损益。
被套期项目为存货的，在套期关系存续期间，企业应当将被套期项目公允价值变动计入当期损益，同时调整被套期项目的账面价值。被套期项目为确定承诺的，被套期项目在套期关系指定后累计公允价值变动应当确认为一项资产或负债，并计入各相关期间损益。
2. 现金流量套期
对于现金流量套期，在套期关系存续期间，企业应当将套期工具累计利得或损失中不超过被套期项目累计预计现金流量现值变动的部分作为有效套期部分（以下称为套期储备）计入其他综合收益，超过部分作为无效套期部分计入当期损益。
（三）套期关系终止
发生下列情况之一时，套期关系终止：
1. 因风险管理目标的变化，企业不能再指定既定的套期关系；
2. 套期工具被平仓或到期交割；
3. 被套期项目风险敞口消失；
4. 在按照本规定四（五）的要求考虑再平衡后（如适用），套期关系不再满足本规定有关套期会计的应用条件。
因合约期限或交易活跃度限制，企业需要对同一被套期项目的套期工具在同一品种、不同到期日的商品期货合约中转换的，如该转换与企业书面文件中载明的套期业务风险管理目标相符，则不作为套期关系的终止处理，但企业应当在书面指定文件中说明商品期货合约的选择标准和转换条件，并对每次合约转换的数量、金额、日期保持连续、完整的记录。
套期关系终止后，企业应当停止按本规定四（二）处理，并按本规定四（四）进行后续处理。
终止套期会计可能会影响套期关系的整体或其中一部分，在仅影响其中一部分时，剩余未受影响的部分仍适用套期会计。
套期关系同时满足下列条件的，企业不应当撤销指定并由此终止套期关系：
1．套期关系仍然满足风险管理目标；
2．在按照本规定四（五）的要求考虑再平衡后（如适用），套期关系仍然满足本规定其他所有应用条件。
（四）后续处理
1. 公允价值套期
被套期项目为存货的，企业应当在该存货实现销售时，将该被套期项目的账面价值转出并计入销售成本。
被套期项目为采购商品的确定承诺的，企业应当在确认相关存货时，将被套期项目累计公允价值变动形成的资产或负债转出并计入存货初始成本。
被套期项目为销售商品的确定承诺的，企业应当在该销售实现时，将被套期项目累计公允价值变动形成的资产或负债转出并计入销售收入。
2. 现金流量套期
被套期项目为预期商品采购的，企业应当在确认相关存货时，将其套期储备转出并计入存货初始成本。
被套期项目为预期商品销售的，企业应当在该销售实现时，将其套期储备转出并计入销售收入。
如果预期交易随后成为一项确定承诺，且企业将该确定承诺指定为公允价值套期中的被套期项目，企业应当在指定时，将其套期储备转出并计入该确定承诺的初始账面价值。
预期交易预期不再发生时，企业应当将其套期储备重分类至当期损益。
如果现金流量套期储备累计金额是一项损失且企业预计在未来一个或多个会计期间将无法弥补全部或部分损失，则应当立即将预计无法弥补的损失金额重分类计入当期损益。
（五）套期关系评估
企业至少应当在资产负债表日或相关情况发生重大变化将影响套期有效性要求时，对现有的套期关系进行评估，并以书面形式记录评估情况。
1. 评估认为套期关系终止的，企业应当根据本规定四（三）确定终止日并进行会计处理。
2. 评估认为套期比率不再反映被套期项目与套期工具所含风险的平衡，但指定该套期关系的风险管理目标并没有改变的，企业应当调整指定的被套期项目或套期工具的数量，从而维持满足套期有效性要求的套期比率（即“再平衡”）。例如，当套期关系中的套期工具和被套期项目具有不同但是经济上相关的基础变量（如指数、比率或价格）时，套期关系会随着这两个基础变量之间关系的变动而发生变化，如果该变化能通过调整套期比率得以弥补，则套期关系通过再平衡得以延续。符合套期有效性要求的再平衡应当作为套期关系的延续进行处理。
企业应当分析套期无效部分的来源，而不能假定所有抵销程度的变动均会导致套期关系的变化。如果抵销程度的变动围绕套期比率上下波动，但仍然能够适当反映套期工具与被套期项目之间的关系，对套期比率的人为调整并不能减少该波动，并依然会产生套期无效部分，那么无需作出再平衡，而应当将抵销程度的变动确认为套期无效部分。如果抵销程度的变动表明该波动围绕的套期比率不同于当前的套期比率，或存在偏离的趋势，保留当前套期比率将越来越多地产生套期无效部分，则企业可以通过调整套期比率来降低套期无效部分。
对套期比率的调整可能增加或减少指定套期关系中被套期项目或套期工具的数量。如果企业在套期比率调整时增加了指定的被套期项目或套期工具，则增加部分自指定增加之日起作为套期关系的一部分，按本规定四（二）处理；如果企业在套期比率调整时减少了指定的被套期项目或套期工具，则减少部分自指定减少之日起不再作为套期关系的一部分，按本规定四（三）处理。
在对套期关系作出再平衡时，套期关系的套期无效部分应当在调整套期关系之前确定并立即计入当期损益。企业应当更新预期影响套期关系的套期无效部分产生来源的分析，套期关系的书面文件记录也应当作出相应更新。
如果套期关系的风险管理目标发生改变，则再平衡不适用，企业应当终止对该套期关系运用套期会计。
（六）组合套期
1. 总敞口套期
对于被套期项目为风险总敞口的公允价值套期，企业在套期关系存续期间，应当针对被套期项目组合中各组成项目，分别确认公允价值变动，将其计入当期损益并调整被套期项目的账面价值。
对于被套期项目为风险总敞口的现金流量套期，企业在将相关套期储备转出时，应当按系统、合理的方法将转出金额在被套期项目组合中分摊，分别计入被套期项目影响的相应项目。
2. 净敞口套期
对于被套期项目为风险净敞口的公允价值套期，企业在套期关系存续期间，应当针对被套期项目组合中各组成项目，分别确认公允价值变动，将其计入当期损益并调整被套期项目的账面价值。
被套期项目为风险净敞口的，企业应当在被套期项目影响损益时，将被套期项目累计公允价值变动转出并单独反映，而不影响被套期项目组合中各组成项目本身结转损益的项目（如销售收入或销售成本等）。该被套期项目中存在采购商品的确定承诺的，应当在确定承诺形成存货时，将被套期项目累计公允价值变动形成的资产或负债转出并计入存货初始成本。由此形成的存货在结转损益时，应当将存货账面价值中包含的累计公允价值变动转出并单独反映，而不影响存货结转的销售成本。
企业不得将风险净敞口指定为现金流量套期的被套期项目。

五、科目设置
企业按本规定对商品期货套期业务进行处理，应当视情况设置以下会计科目：
（一）“套期工具”科目（共同类科目）
本科目核算套期工具形成的资产或负债。本科目应当按套期工具进行明细核算。
（二）“套期损益”科目
本科目核算公允价值套期下套期工具和被套期项目公允价值变动形成的利得和损失。本科目应当按套期关系进行明细核算。
（三）“被套期项目”科目（共同类科目）
本科目核算公允价值套期下被套期项目及其在套期期间公允价值变动形成的资产或负债。本科目应当按被套期项目进行明细核算。
（四）“净敞口套期损益”科目
本科目核算净敞口套期下被套期项目累计公允价值变动转入当期损益的金额。本科目应当按被套期项目进行明细核算。
（五）在“其他综合收益”科目下设置“套期储备”明细科目
本明细科目核算现金流量套期下套期工具累计公允价值变动中的有效部分。本科目应当按被套期项目进行明细核算。

六、主要账务处理
（一）指定套期关系
企业将存货指定为被套期项目的，应当按存货账面价值，借记“被套期项目”科目，按已计提的存货跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按存货账面余额，贷记“原材料”、“库存商品”等科目。
企业将已持有的商品期货合约指定为套期工具的,应当将其账面价值从“衍生工具”科目转入“套期工具”科目。

（二）套期关系存续期间
1. 公允价值套期
资产负债表日，企业应当按套期工具产生的利得或损失，借记或贷记“套期工具”科目，贷记或借记“套期损益”科目。
资产负债表日，企业应当按被套期项目公允价值变动，借记或贷记“被套期项目”科目，贷记或借记“套期损益”科目。
2. 现金流量套期
资产负债表日，企业应当按套期工具产生的利得或损失，借记或贷记“套期工具”科目，按套期工具累计产生的利得或损失与被套期项目累计预计现金流量现值的变动两者绝对值中较低者的金额（套期有效部分）与套期储备账面余额的差额，贷记或借记“其他综合收益——套期储备”科目，按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

（三）套期关系终止
预期交易预期不再发生时，企业应当将“其他综合收益——套期储备”科目中已确认的套期工具利得或损失转入“公允价值变动损益”等科目。
如果预期交易不再很可能发生但预期仍可能发生，企业应当保留“其他综合收益——套期储备”科目中已确认的套期工具利得或损失，直至未来预期交易发生。当未来预期交易发生时，按本规定六（四）处理。
套期关系终止后原被套期的采购商品的确定承诺存续的，企业应当保留“被套期项目”科目中累计公允价值变动额，直至企业在确认相关存货时，将“被套期项目”科目中累计公允价值变动额转入“原材料”等科目。
套期关系终止后原被套期的销售商品的确定承诺存续的，企业应当保留“被套期项目”科目中累计公允价值变动额，直至企业在相关销售实现时，将“被套期项目”科目中累计公允价值变动额转入“主营业务收入”等科目。
原套期工具平仓或到期交割的，企业应当按结算金额，借记或贷记“其他应收款”等科目，贷记或借记“套期工具”科目。
套期关系终止后原套期工具存续的，企业应当将其账面价值从“套期工具”科目转入“衍生工具”科目。
套期关系终止后原被套期的存货存续的，企业应当按被套期存货的账面价值，借记“原材料”、“库存商品”等科目，按套期期间累计存货跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按被套期存货的账面余额，贷记“被套期项目”科目。

（四）后续处理
1. 公允价值套期
被套期项目为存货的，企业应当在该存货实现销售时，将“被套期项目”科目相关账面价值转入“主营业务成本”等科目。
被套期项目为采购商品的确定承诺的，企业应当在确认相关存货时，将“被套期项目”科目中累计公允价值变动额转入“原材料”等科目。
被套期项目为销售商品的确定承诺的，企业应当在该销售实现时，将“被套期项目”科目中累计公允价值变动额转入“主营业务收入”等科目。
被套期项目为风险净敞口的，当被套期项目形成的存货以及作为被套期项目的存货或销售商品的确定承诺结转损益时，企业应当将“被套期项目”科目以及被套期项目形成的“原材料”等科目中累计公允价值变动额转入“净敞口套期损益”科目。
2. 现金流量套期
被套期项目为预期商品采购的，企业应当在确认相关存货时，将“其他综合收益——套期储备”科目中确认的套期工具利得或损失转入“原材料”等科目。
被套期项目为预期商品销售的，企业应当在该销售实现时，将“其他综合收益——套期储备”科目中确认的套期工具利得或损失转入“主营业务收入”等科目。
在预期交易成为确定承诺并被指定为公允价值套期被套期项目时，企业应当将“其他综合收益——套期储备”科目中确认的套期工具利得或损失转入“被套期项目”科目。

七、列示
（一）资产负债表
企业应当将“套期工具”科目所属明细科目期末借方余额合计数在“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”中列示，贷方余额合计数在“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”中列示；企业在资产负债表中设有“衍生金融资产”和“衍生金融负债”项目的，则应当分别在该两项目中列示。
企业应当将“被套期项目”科目中归属于存货的余额减去相关“存货跌价准备”科目余额后的金额在“存货”项目中列示；将归属于确定承诺的“被套期项目”科目所属明细科目期末借方余额合计数在“其他流动资产”或“其他非流动资产”项目中列示，贷方余额合计数在“其他流动负债”或“其他非流动负债”项目中列示。

（二）利润表
企业应当将“套期损益”科目当期发生额在“公允价值变动损益”项目中列示。
企业应当将“其他综合收益——套期储备”科目当期发生额在“以后将重分类进损益的其他综合收益”项目所属的“现金流量套期损益的有效部分”项目中列示。
对构成风险净敞口的一组项目进行套期的，企业应当在利润表中“公允价值变动损益”项目和“投资收益”项目之间增设“净敞口套期损益”项目，以单独反映构成风险净敞口的被套期项目在影响损益时结转的累计公允价值变动额。该项目应当根据“净敞口套期损益”科目当期发生额填列。

八、披露
（一）企业应当披露与商品期货套期业务有关的下列信息：
1. 企业对风险来源、性质的分析。
2. 企业的套期策略以及对风险敞口管理的程度。
3. 企业的风险管理目标及相关分析，包括企业如何确定被套期项目、如何选择套期工具、对被套期项目和套期工具经济关系的分析、如何确定套期比率、对套期无效部分来源的分析等。
当对某一风险成分进行套期时，企业还须披露其确定该风险成分的方法，并说明该风险成分是否为合同明确的；如果不是，应当披露企业确定该非合同明确的风险成分可单独识别并能可靠计量的方法。
4. 企业对运用本规定进行套期会计处理的预期效果的定性分析，包括对本期及未来期间财务状况和经营成果的影响。
（二）企业应当遵照附表1，按被套期项目披露公允价值套期对企业当期损益影响的定量信息。
（三）企业应当遵照附表2，按被套期项目披露现金流量套期对企业当期损益和其他综合收益影响的定量信息。
（四）预期交易预期不再发生的，企业应当披露相关信息。

九、实施与衔接
本规定自2016年1 月1日起施行。企业应当采用未来适用法应用本规定。
对于本规定施行之日已经存在的商品期货套期业务且已经按照《企业会计准则第 24 号——套期保值》进行会计处理的，如在该日按本规定评估并进行适当的再平衡调整（如需）后符合本规定有关套期会计的应用条件，则可视为持续存在的套期关系，自该日起按照本规定进行会计处理；任何再平衡产生的损益，应当计入当期损益，并相应更新相关的套期文件。

附表1：公允价值套期对当期损益的影响

相关文件

(来源：财政部网站)            最近编辑： 2016年01月10日

财政部会计司有关负责人
就印发《商品期货套期业务会计处理暂行规定》答记者问
2015年12月14日 来源：会计司

　　为适应商品期货市场发展需要，使套期会计更好地反映企业商品价格风险管理活动的影响，近日，财政部印发《商品期货套期业务会计处理暂行规定》（财会〔2015〕18号，以下简称《暂行规定》）。财政部会计司有关负责人就制定《暂行规定》的有关问题回答了记者的提问。

　　问：请介绍制定《暂行规定》的背景。
　　答：风险规避和价格发现是期货市场两大功能。随着我国经济发展和市场体系的不断完善，企业利用期货进行商品价格风险管理的需求越来越强烈。同时，随着我国商品生产和贸易量在世界经济中的比重日益增加，中国商品市场取得全球市场定价权的需求也更加迫切。
　　现行《企业会计准则第24号——套期保值》（以下简称24号准则）于2006年发布，对于规范企业套期会计处理发挥了积极作用。但近年来，随着大宗商品价格波动日益剧烈，更多企业涉足商品期货套期业务，企业普遍反映现行24号准则所规定的套期会计与企业风险管理活动相脱节、应用门槛高、处理复杂，往往难以采用，从而造成期货损益不能与现货公允价值变动实现对冲，企业参与期货交易反而加剧了损益波动性，其开展商品期货套期业务的积极性受到一定影响，进而可能影响期货市场发展和我国在商品定价权中的地位。对此，包括从事商品期货的企业、期货交易所、期货公司等在内的期货业界以及相关监管部门反映强烈，迫切希望对现行套期会计予以改进，降低企业运用套期会计成本，放宽套期会计门槛，促进更多企业参与商品期货交易。
　　我国24号准则与《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》（IAS39）中的套期会计规定相趋同，其面临的问题同样也是国际会计准则面临的问题。国际会计准则理事会（IASB）在近年来的金融工具准则修订项目中，对套期会计予以了大幅改进，于2013年11月发布了修订后的一般套期会计规定，并作为2014年7月最终发布的《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9）的组成部分。IFRS 9降低了套期会计运用门槛，更加紧密地反映企业的风险管理活动，允许在2018年1月1日（生效日期）前提前采用，经在我国有代表性的企业测试，能够在一定程度上解决我国企业从事商品期货业务当前面临的问题。因此，期货业界纷纷呼吁：尽快引入IFRS9规定，为我国商品期货市场的发展创造更加有利的环境。
　　如果要从根本上解决套期会计问题，需要根据IFRS 9全面修订我国24号准则。然而，这将牵涉到金融项目，需要与《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的修订与实施同步进行。在2018年IFRS 9强制生效以前，我国企业及金融机构难以做好几项金融工具新准则的实施准备。因此，直接修订24号准则意味着商品期货业界提出的问题最早要到2018年或以后才能得到解决，而目前商品期货业界对于改进现行套期会计规定的需求十分急迫。鉴于商品期货套期业务相对简单，无需考虑各种复杂情况而作出繁琐的规定，财政部确定了先行制定《暂行规定》的思路。目的就是把国际上的这一利好的改进内容先引入到国内企业商品期货套期业务上去，让我国从事商品期货套期业务的企业先获益，以回应社会相关方面关于改进商品期货套期会计的强烈呼吁和迫切需要，支持我国实体经济和期货市场发展。

　　问：请介绍制定《暂行规定》的过程。
　　答：《暂行规定》的制定历经了前期研究、模拟测试、起草和征求意见、修改完善四个阶段。
　　前期研究阶段。2012年初，在接到期货行业的反映后，我们即深入企业和期货交易所了解情况，开展前期研究工作。2013年11月，IASB发布一般套期修订项目成果后，我们对其修订内容进行了研究，分析和探讨其对我国企业的适用性及其潜在影响。为进一步了解我国企业商品风险管理方法，2014年4月，我们联合证监会会计部委托上海期货交易所开展了有关课题研究，对当前我国企业商品期货套期的类型、会计处理中面临的问题进行了全面系统的研究，从实务层面为《暂行规定》起草奠定了基础。
　　模拟测试阶段。为验证IFRS 9规定对于我国企业商品期货套期的适用性， 2014年11月至2015年1月，我们组织开展了商品期货套期业务会计核算测试工作。测试表明，IFRS 9有关规定能够解决当前企业面临的问题，核算结果更好地反映了企业风险管理活动的影响。
　　起草和征求意见阶段。在上述工作基础上，我们于2015年1月开始了征求意见稿起草工作，于3月中旬形成草稿。之后联合证监会会计部召开座谈会，了解企业、期货公司、期货交易所和会计师事务所对于草稿结构及会计处理方法的意见，并进行了修改。此后又经过反复讨论修改，形成征求意见稿，于2015年5月29日印发公开征求意见。
　　修改完善阶段。征求意见结束后，我们对收到的反馈意见逐份逐条进行了梳理分析，吸收合理意见对征求意见稿进行了全面修改，并再次征求了部分事务所和企业的意见，经内部充分讨论和修改完善后定稿，履行会签和报批程序后印发。

　　问：请介绍《暂行规定》的主要内容。
　　答：《暂行规定》包括九大部分，对套期会计的应用条件、会计处理原则、详细账务处理、列示与披露等做了较为全面的规定。
　　第一部分为适用范围，明确了《暂行规定》与现行24号准则的关系、《暂行规定》的适用范围等。
　　第二部分为相关定义，对商品期货套期、套期关系、被套期项目公允价值或现金流量变动、确定承诺、预期交易、项目的组成部分、套期有效性、风险管理目标等需要在该规定中明确的专业术语进行了定义。
　　第三部分为应用条件，规定了采用《暂行规定》的套期会计方法对商品期货套期业务进行处理所应具备的条件，包括如何指定合格的被套期项目、如何指定合格的套期工具、套期关系应当符合哪些套期有效性要求，以及以书面形式指定套期关系应载明的事项。
　　第四部分为会计处理原则，对公允价值套期和现金流量套期进行了界定，规定了套期期间、套期关系终止、后续期间等环节的会计处理原则，并对套期关系的评估、组合套期的运用等提供了详细指引。
　　第五部分为会计科目设置，明确了企业按《暂行规定》对商品期货套期业务进行处理应当设置和使用的会计科目。
　　第六部分为主要账务处理，区别不同的套期类型、不同的被套期项目，针对不同的套期环节，全面规定了具体账务处理。
　　第七部分为列示，规定了在资产负债表和利润表中如何列示商品期货套期业务有关项目和金额。
　　第八部分为披露，明确了企业应当披露的与商品期货套期业务有关的信息，并通过附表提供了相关量化信息的披露格式。
　　第九部分为实施与衔接，规定了《暂行规定》的施行日期以及新旧衔接办法。

　　问：请问《暂行规定》相比现行24号准则主要有哪些方面的改进？
　　答：相对于现行24号准则，《暂行规定》对套期会计做了较大改进。其核心理念就是要让套期会计更加紧密地反映企业的风险管理活动，使企业的商品价格风险管理活动能够恰当地体现在财务报表中。按照这一理念，主要的改进包括以下几个方面：
　　一是扩大了可以被指定的被套期项目的范围。允许将风险敞口的某一层级（例如库存原油中最先实现销售的100桶原油的价格风险）、某一风险成分（例如铜线价格中的铜基准价格风险）指定为被套期项目，也允许将风险总敞口、风险净敞口指定为被套期项目。可以指定的被套期项目范围的扩大能够更好地适应企业的风险管理策略和目标，提高企业成功应用套期会计的可能性。
　　二是取消了80%-125%的套期高度有效性量化指标及回顾性评估要求，代之以定性的套期有效性要求，更加注重预期有效性评估。定性的套期有效性标准的重点是，要求被套期项目和套期工具之间应当具有经济关系，使得套期工具和被套期项目因被套期风险而产生的公允价值或现金流量预期随着相同基础变量或经济上相关的类似基础变量变动发生方向相反的变动。对套期高度有效性量化指标以及回顾性评估要求的撤销，降低了企业运用套期会计的门槛，减少了企业运用套期会计的成本和工作量，并有助于在财务报表中更加恰当地反映企业的风险管理活动。
　　三是引入灵活的套期关系“再平衡”机制。要求当套期比率不再反映被套期项目和套期工具所含风险的平衡，但指定该套期关系的风险管理目标并没有改变时，企业应当通过调整套期比率来满足套期有效性要求（即“再平衡”），从而延续套期关系，而不必如24号准则所要求先终止再重新指定套期关系。“再平衡”机制的引入更加适应企业风险管理活动的实务，简化了企业的会计处理，减轻了工作量。
　　四是对列示和披露做出了更为明确、详细的规定。一方面，明确规定了商品期货套期业务相关的项目和金额如何在资产负债表和利润表中列示。另一方面，要求企业充分披露商品期货套期业务风险管理活动有关的信息，帮助报表使用者从总体上理解企业商品期货套期业务风险管理目标、过程和预期效果。同时，对于定量信息披露设计了表格样式（附表），便于企业理解和操作。
　　五是区别公允价值套期和现金流量套期两种不同的套期类型，区别存货、采购商品的确定承诺、销售商品的确定承诺、预期商品采购、预期商品销售等不同的被套期项目，针对指定套期关系、套期关系存续期间、套期关系终止、后续处理等不同环节，全面规定了具体账务处理，更加方便企业理解、掌握和操作。

　　问：请问印发施行《暂行规定》与修订24号准则的关系如何？选择执行《暂行规定》的企业未来执行修订后的24号准则时会不会面临会计政策的重大调整？
　　答：首先，印发《暂行规定》后，我们将抓紧对24号准则进行修订。修订后的24号准则实施同时，《暂行规定》将废止。其次，《暂行规定》引入了IFRS 9中适用于商品期货套期会计的规定，在核心原则和内容上与IFRS 9保持了实质趋同。未来修订的24号准则也将保持与IFRS 9中套期会计规定的实质趋同。因此，执行《暂行规定》的企业在未来执行修订后的24号准则时不会面临会计政策的重大调整。

　　问：请问《暂行规定》与现行24号准则的关系如何？如何理解《暂行规定》的适用范围？
　　答：《暂行规定》印发后，现行24号准则仍然有效。之所以这样安排，基于两个考虑：一是《暂行规定》只规范商品期货套期业务，而24号准则规范所有的套期业务，《暂行规定》在范围上无法替代24号准则。二是保持国际趋同的考虑。IFRS9允许在其生效日（2018年1月1日）后的长时间内（宏观套期项目完成前），采用IFRS9的企业仍然可以选择适用原来的套期会计规定（即IAS39中的套期会计规定）,这意味着IAS39中的套期会计规定将保持有效直至宏观套期项目完成。
　　在《暂行规定》的适用范围方面，企业应当把握以下几点：
　　一是《暂行规定》仅适用于采用商品期货合约为套期工具，对企业现货经营中的商品价格风险进行套期的业务。
　　二是企业开展商品期货套期业务，可以选择执行《暂行规定》，也可以选择继续执行24号准则。这样的安排除了如前所述保持国际趋同的考虑，还考虑了A+H股上市公司的现实情况。对于从事商品期货套期业务的A+H股上市公司，可以通过在A股财务报告中选择继续执行24号准则，而确保A股财务报告和H股财务报告不因此产生差异。
　　三是如果企业选择执行《暂行规定》，应当对所有的商品期货套期业务都执行《暂行规定》，不得对一部分商品期货套期业务执行《暂行规定》，对另一部分商品期货套期业务执行24号准则。此外，如果企业选择执行《暂行规定》，应当执行《暂行规定》的所有适用条款，不得继续执行24号准则的规定以及《企业会计准则第37号——金融工具列报》中有关套期保值的相关披露规定。
　　四是无论企业选择执行《暂行规定》还是选择继续执行24号准则，在套期会计方法可选择性上并未发生变化。即对于符合应用条件的商品期货套期业务，企业可以选择采用套期会计方法进行处理，也可以选择不采用套期会计方法，而按照其他会计准则进行处理。

　　问：请问对于既开展商品期货套期业务，又开展其他种类套期业务的企业，由于分别采用《暂行规定》和24号准则的套期会计模型，是否将可能影响财务报表信息的内在一致性和可比性？
　　答：《暂行规定》已经确保在套期会计类型、会计科目使用、账务处理原则及方法等方面与24号准则保持一致。因此对于该类企业而言，不同套期业务适用不同的套期会计模型，只是主要在应用条件上存在不同（实质是将使更多的企业可以在商品期货套期业务上应用套期会计方法），而对于该项不同，企业可以在报表附注中进行充分披露。套期会计为企业可以选择采用的会计处理方法，以及可以选择采用《暂行规定》或24号准则的政策也有助于缓解上述问题。此外，上述问题仅为24号准则修订出台前的过渡期内暂时存在且不可避免的问题，新准则实施后，该问题将自动解决。

　　问：财政部对贯彻实施《暂行规定》有哪些要求？
　　答：《暂行规定》将为更多的从事商品期货套期业务的企业运用套期会计、有效应对当前商品价格剧烈波动风险、更好地在财务报表中反映商品价格风险管理活动创造条件。相对于现行24号准则，《暂行规定》在降低套期会计应用门槛和复杂性的同时，也对被套期项目的指定、套期关系的评估、套期关系指定文件的编制以及信息披露等方面提出了新的要求，将可能对企业商品价格风险管理活动及相关内控流程等产生影响。
　　从事商品期货套期业务的企业要充分认识《暂行规定》发布实施的重要意义，加强内部财会、风险管理等部门的学习培训，预先评估其影响，做出是否执行《暂行规定》的合理决策。如果决定执行《暂行规定》，应当加强内部相关部门的协调配合，深入研究，提前规划，做好内控流程、信息系统调整等方面的准备，切实贯彻实施好《暂行规定》的各项要求。各省级财政部门应当做好必要的培训、监督和指导工作。